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Rivalutazione dei beni aziendali

L’articolo 110 del D.L. 14 agosto 2020, n. 104, (cd. ‘Decreto Agosto’), convertito nella Legge 13 ottobre 2020, n. 126 (G.U. 13 ottobre 2020, n. 253, Suppl, Ord. n. 37), in vigore dal 14 ottobre 2020, propone la nuova rivalutazione dei beni di impresa, nonché delle partecipazioni possedute da società di capitali ed enti commerciali, che non adottano i principi contabili internazionali nella redazione del bilancio. Esso riguarda la rideterminazione del costo d’acquisto dei beni di impresa, e delle partecipazioni risultanti dal bilancio dell’esercizio in corso al 31 dicembre 2020; sono esclusi gli “immobili merce”. Rispetto al passato, la rivalutazione può essere determinata anche per singoli beni, non occorre quindi più inglobare la totalità dei beni concernenti la medesima ‘categoria omogenea’, va eseguita nel bilancio chiuso al 31 dicembre 2020 (esercizio coincidente all’anno solare) e va annotata sia nell’inventario, sia nella nota integrativa.
  • società per azioni, società in accomandita per azioni, società a responsabilità limitata, società cooperative e società di mutua assicurazione residenti in Italia;
  • enti pubblici e privati diversi dalle società, residenti in Italia, che hanno per oggetto esclusivo o principale l’esercizio di attività commerciali;
  • imprese individuali, società in nome collettivo, società in accomandita semplice ed equiparate (anche se in contabilità semplificata);
  • società ed enti residenti in Italia;
  • società, enti e persone fisiche non residenti, che esercitano attività commerciali in Italia, mediante stabili organizzazioni.

Sono interessati alla rivalutazione, i soggetti IRPEF e IRES che operano in regime di reddito d’impresa (quindi società di persone e le imprese individuali in regime di contabilità semplificata), che non abbiano adottato i principi contabili internazionali.

beni materiali e immateriali (a esclusione dei “beni merce”), nonché le partecipazioni in società controllate e in società collegate ai sensi dell’articolo 2359 del codice civile costituenti immobilizzazioni finanziarie, risultanti dal bilancio relativo all’esercizio chiuso entro il 31 dicembre 2019.

  1. a) immobilizzazioni materiali: immobili, impianti, macchinari, i mobili iscritti tra le immobilizzazioni materiali, i beni di costo unitario inferiore a 516 euro e i beni completamente ammortizzati. La rivalutazione riguarda solo i beni risultanti dal bilancio di esercizio in corso alla data del 31 dicembre 2019 e ancora iscritti nel bilancio in riferimento al quale viene operata la rivalutazione. Le imprese in contabilità semplificata fanno riferimento ai beni acquistati entro il 31 dicembre 2019 e risultanti dal Registro dei Beni Ammortizzabili o dal Registro IVA degli Acquisti.
  2. i) i beni in corso di costruzione, rivalutabili per la parte iscritta in contabilità;
  3. ii) i beni detenuti in leasing possono essere rivalutati se acquisiti in proprietà, cioè ‘riscattati’ entro l’esercizio in corso alla data del 31 dicembre 2019 (vale la regola che possono essere rivalutati solo i beni di effettiva proprietà dell’azienda).
  4. b) immobilizzazioni immateriali: i beni ammessi alla rivalutazione sono i diritti di brevetto industriale, i diritti di utilizzazione delle opere dell’ingegno, i diritti di concessione, i marchi di fabbrica, know-how, etc., iscritti in bilancio tra le immobilizzazioni immateriali. La rivalutazione riguarda solo i beni immateriali giuridicamente tutelati (sono esclusi i costi di impianto e ampliamento, le spese di ricerca sviluppo e pubblicità, l’avviamento, i costi pluriennali patrimonializzati), anche se completamente ammortizzati.
  5. c) partecipazioni in società controllate e collegate: ai sensi dell’articolo 2359 codice civile per poter essere rivalutate le partecipazioni in società controllate e in società collegate debbono risultare iscritte nell’attivo patrimoniale del bilancio tra le immobilizzazioni finanziarie. Il rapporto di controllo o collegamento deve sussistere nel bilancio redatto alla fine dell’esercizio di riferimento (esercizio chiuso entro il 31 dicembre 2019) e deve esistere ininterrottamente alla data di chiusura dell’esercizio nel cui bilancio la rivalutazione viene eseguita.

Sono esclusi i beni acquistati o ceduti durante il 2020 (esercizio coincidente con l’anno solare).

Come già citato, la rivalutazione non riguarda più categorie omogenee di beni. Infatti, nell’ambito di una specifica categoria omogenea di beni, è possibile decidere di rivalutare anche solo uno (o alcuni) dei beni omogenei.

Termine di effettuazione della rivalutazione: la rivalutazione va eseguita nel bilancio dell’esercizio successivo a quello chiuso entro il 31 dicembre 2019.

I soggetti con esercizio coincidente con l’anno solare, eseguono la rivalutazione nel bilancio chiuso al 31 dicembre 2020.

I soggetti con esercizio non coincidente con l’anno solare che hanno approvato il bilancio prima del 14 ottobre 2020 (data di entrata in vigore della Legge 126/2020 di conversione del D.L. n. 104/2020) possono rivalutare i beni nel bilancio successivo: per esempio le società che chiudono l’esercizio al 30 giugno di ogni anno, potranno rivalutare i beni nel bilancio di esercizio che si chiuderà al 30 giugno 2021.

L’articolo 11 della Legge n. 342 del 2000 (nonché il D.M. n. 162/2011, applicabile alla fattispecie), dispone che l’ammontare della rivalutazione determina:

  1. la base di calcolo dell’imposta sostitutiva 3% che è dovuta dal soggetto rivalutante;
  2. incremento dell’ultimo costo fiscalmente riconosciuto per il calcolo degli ammortamenti a decorrere dall’esercizio successivo a quello nel quale la rivalutazione viene operata (dal 1° gennaio 2021 per i soggetti con esercizio coincidente con l’anno solare);
  3. incremento dell’ultimo costo fiscalmente riconosciuto per il calcolo delle plusvalenze e minusvalenze, a partire dal quarto esercizio successivo a quello nel quale la rivalutazione viene operata (dal 1° gennaio 2024 per i soggetti con esercizio coincidente con l’anno solare).

Per i beni ammortizzabili, si possono utilizzare i seguenti tre metodi alternativi:

  1. Rivalutazione contestuale del costo storico del bene e del relativo fondo di ammortamento: si utilizza tale metodo in presenza di rivalutazione di tipo monetario. Si conclude quindi il processo di ammortamento nel termine originario, poiché la durata del piano di ammortamento e il coefficiente di ammortamento restano invariate.
  2. Rivalutazione del solo costo storico del bene: tale metodo si utilizza in presenza di rivalutazione di tipo economico.
  3. Riduzione totale o parziale del fondo di ammortamento: per tale via si ottiene un accrescimento del valore netto contabile del bene, senza variarne il costo storico. Tale metodo permette di ridurre o azzerare l’ammortamento già effettuato in precedenti esercizi, per la quota corrispondente agli ammortamenti anticipati effettuati con accantonamento a fondo.

L’imposta sostitutiva pari al 3% sia per i beni ammortizzabili, che per i beni non ammortizzabili.

L’imposta sostitutiva del 3% deve essere versata in un massimo di tre rate di pari importo. La prima entro il termine per il versamento del saldo delle imposte sui redditi dovute per il periodo di imposta con riferimento al quale la rivalutazione è eseguita. La seconda e la terza rata entro il termine previsto per il versamento a saldo delle imposte sui redditi relative ai periodi di imposta successiva. Gli importi da versare possono essere compensati (ai sensi del decreto legislativo 9 luglio 1997, n. 241) con eventuali crediti per altri tributi vantati, nel modello F24.

Il saldo attivo di rivalutazione va imputato al capitale o in un’apposita riserva di rivalutazione, che ai fini fiscali è considerata in sospensione di imposta.

Si può procedere all’affrancamento (anche parziale) della Riserva di rivalutazione, attraverso il pagamento di un’imposta sostitutiva delle imposte sui redditi e dell’IRAP, di importo pari al 10%.

la rivalutazione va annotata nel libro inventari e segnalata nella nota integrativa. Gli amministratori (e l’eventuale collegio sindacale), nelle relazioni al bilancio, devono indicare e motivare i criteri seguiti nella rivalutazione e attestare che sono stati rispettati i limiti di valore.

Per le imprese in contabilità semplificata, la rivalutazione è consentita a condizione che venga redatto un apposito prospetto (cfr. art. 15 della Legge n. 342 del 2000), bollato e vidimato, da conservare e da esibire all’Amministrazione finanziaria in caso di richiesta, dal quale risultino i prezzi di costo e la rivalutazione compiuta.

Possibili vantaggi della rivalutazione:

  1. incremento degli ammortamenti computabili in detrazione (dal bilancio chiuso al 31 dicembre 2021);
  2. incremento del patrimonio netto per evitare le previsioni degli articoli 2446 e 2482-bis codice civile (già nel bilancio dell’esercizio 2020); in altri termini, gli effetti patrimoniali consistono nella possibilità di disporre di uno strumento tecnico e legale – di contrasto dei possibili effetti negativi della pandemia da Covid-19 nei bilanci chiusi al 31 dicembre 2020 – atto a rafforzare la composizione del patrimonio netto;
  3. minori plusvalenze nel caso di cessione (a partire dal bilancio del 2024);
  4. maggiore plafond per calcolare le manutenzioni deducibili ex articolo 102, comma 6, del TUIR (a partire dal bilancio del 2021);
  5. il versamento dell’imposta sostitutiva 3% e il contemporaneo affrancamento 10% del saldo attivo di rivalutazione, da una parte determina un costo complessivo del 13% (per i soggetti in contabilità ordinaria), ma sostituisce, nel caso delle società di capitali, le imposte Ires 24% e Irap 4,73% (aliquota ordinaria per la Regione Marche) ordinariamente dovute, con un evidente risparmio prospettico di natura fiscale (del 15,73% per le società di capitali);
  6. possibilità di riallineare il differenziale tra il valore contabile e il valore fiscale dei beni.

Di seguito si propone in forma tabellare, un’ipotesi di rivalutazione che permette di apprezzare il risparmio fiscale conseguibile. In particolare si ipotizza una rivalutazione di euro 100.000 “diluita” in un arco temporale di cinque anni:

AnnoAmmortamento annuoValore residuo ammort.toImposta sostitutiva 3%Minori imposte su ammortamentiRisparmio fiscale netto di imposta sostitutivaRisparmio progressivo conseguito
20200100.0000000
202120.00080.0001.0005.7464.7464.746
202220.00060.0001.0005.7464.7469.492
202320.00040.0001.0005.7464.74614.238
202420.00020.00005.7465.74619.984
202520.000005.7465.74625.730
Totale100.00003.00028.73025.73025.730

Facile evincere che a fronte di un costo complessivo di € 3.000 (dovuto all’imposta sostitutiva dovuta) il risparmio fiscale conseguibile risulta di € 28.730 lordi.

In definitiva il risparmio netto è pari a € 25.730 in un arco temporale quinquennale.

Esiste la possibilità della rivalutazione dei beni d’impresa di cui alla Legge n. 126/2020. Essa può essere effettuata alternativamente ai soli fini civilistici, ossia a titolo gratuito. Come esplicitato dal D.L. n. 185/2008, nella Circolare n. 11/E dell’Agenzia delle Entrate: “il saldo attivo risultante dalla rivalutazione (…) non costituisce riserva in sospensione d’imposta (…) il saldo attivo costituisce ai fini fiscali una riserva di utili e come tale è tassato in capo al socio in caso di distribuzione”.

Pertanto, in caso di società di capitali (soggetti IRES) la riserva di rivalutazione sarà tassata quale dividendo nel caso in cui venga distribuita ai soci (con ritenuta a titolo di imposta del 26% in caso di soci persone fisiche). Nel caso di società di persone o di imprese individuali in contabilità ordinaria, il prelevamento o distribuzione del saldo attivo sarà irrilevante ai fini della tassazione: “la distribuzione effettuata da una società di persone non produce effetti neanche ai fini del costo fiscale della partecipazione” (Circolare Agenzia Entrate n. 22/E del 6 maggio 2009).

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In caso di dubbio siamo a disposizione per approfondimenti.